Consolidación por pasos

Hasta aquí se ha hecho referencia exclusiva al caso en que una empresa controla a todas las subsidiarias cuyos estados son consolidados. En la práctica, existen distintos tipos de situaciones de control. Una de ellas, es la que se presenta cuando una o más empresas son controladas por otra a su vez controlada por la cabeza del grupo, pudiendo, por supuesto, existir otras relaciones intermedias.

Cuando así sucede, puede ser práctica la realización de la consolidación por pasos sucesivos, encarando primero la de los grupos parciales para luego pasar a la del grupo total. Si así se procede, debe prestarse atención en la segregación de los accionistas minoritarios, pues lo que para un grupo parcial es un accionista minoritario, puede no serlo para un grupo más grande, tal como sucede en la siguiente relación:

En la consolidación de los estados de la empresa B y su subsidiaria, la empresa C, no deben confundirse los saldos representativos de la proporción atribuible a los 3 accionistas minoritarios de C ajenos al grupo (poseedores del 20 % de las acciones) con los correspondientes a la empresa A que es la cabeza del grupo (10 %). La participación de ésta debe reflejarse en una cuenta específica, que deberá eliminarse cuando el balance consolidado de B y C se consolide a su vez con el de la empresa A.

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Cabe por último señalar que la técnica de consolidación es necesaria cuando:

a) se mantiene un sistema de contabilización seccional;

b) se preparan informes por áreas operativas o centros de responsabilidad.

El primer caso se presenta en situaciones como las siguientes:

a) empresas con divisiones por producto que operan independientemente y que mantienen administraciones propias;

A continuación se presenta un breve ejemplo de aplicación destinado fundamentalmente a integrar los conocimientos que en forma independiente fueron expuestos en las anteriores secciones de este capítulo. No debe, por lo tanto, esperarse que este ejemplo contenga la totalidad de las situaciones que la práctica podría presentar.

a) General

En general, en la preparación de estados contables consolidados deben respetarse los requerimientos de exposición. Adicionalmente, cabe el estudio de ciertos problemas especiales, que serán analizados a continuación.

b) Accionistas minoritarios

Un tema de interés es el estudio de la medida en que un cambio en el ente al cual se refieren los estados consolidados puede afectar la comparabilidad de los estados contables sucesivos y la uniformidad en la aplicación de normas contables. El problema mereció en Estados Unidos suficiente atención como para ser tratado por la APB, que lo incluyó en su opinión 20 referida a cambios contables.

El párrafo 12 de dicha opinión define así a los cambios en el ente informante:

Recopilando lo ya explicado con anterioridad, debe recordarse que los intereses minoritarios sobre los patrimonios de subsidiarias consolidadas se registran en cuentas que:

a) aparecen exclusivamente en los balances consolidados;

b) presentan saldos que resultan de la suma algebraica de:

1) el valor patrimonial de sus acciones a la fecha de adquisición de la subsidiaria (más o menos la eventual incidencia de valuaciones especiales establecidas a los efectos de la compra);

Resultados acumulados

De acuerdo con lo ya expuesto en páginas anteriores, los resultados de las empresas subsidiarias que dan lugar a modificaciones en los resultados acumulados del grupo son los generados a partir de su adquisición, en la proporción correspondiente a la tenencia de acciones del grupo. La porción imputable a los intereses minoritarios debe ser debitada o acreditada a su cuenta.

Tratamiento de la inversión