Principios Generales

Según fue ya expuesto, el objetivo de la consolidación es presentar información contable sobre un grupo económico, equivalente a la que se expondría si se tratase de un ente único.

En función de este objetivo, pueden derivarse ciertos principios generales, a saber:

a) las cuentas de inversión de la sociedad controlante en sus subsidiarias o de inversiones de éstas entre sí no deben aparecer en el balance consolidado.

b) los activos y pasivos que deben exponerse son los del grupo;

c) en el caso particular de créditos y deudas, sólo deben figurar como tales los originados en relaciones con terceros ájenos al grupo. Deben, por lo tanto, eliminarse los saldos recíprocos entre: compañías del grupo;

d) los resultados que deben exponerse son los del grupo;

e) debe reconocerse la participación atribuible a los accionistas minoritarios de las subsidiarías, exponiéndose sus saldos y los resultados ganados por ellos.

Para la resolución de las cuestiones de valuación mencionadas en la enumeración anterior, deben aplicarse las normas contables profesionales o legales que sea menester en función del domicilio de la sociedad consolidante.  Esto alcanza tanto a lo que tiene que ver con los criterios de medición (incluido lo referente a la conversión de estados en moneda extranjera) como con la unidad de medida.

La aclaración anterior vale porque es frecuente encontrar en los libros, que han tratado el tema, afirmaciones señalando que la consolidación debe incluir la eliminación de las ganancias contenidas en las valuaciones de activos que fueron motivo de transacciones previas entre empresas del grupo.  Esto no siempre debe ser así, pues depende de los criterios de medición adoptados. Por ejemplo:

a) si se trata de un bien fácilmente comercializable que ha sido negociado a precios de mercado, y los PCGA admiten su valuación a valores netos de realización, no sería correcta la eliminación de la ganancia contabilizada por una empresa del grupo por su venta a otra (en cambio, esta ganancia debería ser reclasificada como un resultado de tenencia, pues el bien no salió del poder del grupo);

b) si se trata de un bien difícilmente comercializable, dicha ganancia si debería eliminarse, pues:

1) en la contabilidad tradicional, sigue teniendo vigencia el requisito, de realización y, desde el punto de vista del grupo, no ha habido intercambio con terceros;

2) en la contabilidad a valores corrientes, el bien se computaría al costo de reposición, el cual debería ser medido desde el punto de vista del grupo y no de una empresa en particular;

c) sin embargo, el caso anterior podría admitir una excepción si se tratase de un bien intermedio (por ejemplo, el hilado producido para su posterior empleo por una tejeduría del mismo grupo económico), cuando por !a existencia de un mercado claramente identificado pudiera definirse y medirse objetivamente una ganancia por la producción del bien (en el caso, el precio de venta de la hilandería a la otra compañía del grupo debería ser similar a los fijados por otros proveedores de hilado y las cantidades adquiridas por la tejeduría deberían ser razonables en función de su nivel de actividad).

Contenido Relacionado

Cabe por último señalar que la técnica de consolidación es necesaria cuando:

a) se mantiene un sistema de contabilización seccional;

b) se preparan informes por áreas operativas o centros de responsabilidad.

El primer caso se presenta en situaciones como las siguientes:

a) empresas con divisiones por producto que operan independientemente y que mantienen administraciones propias;

A continuación se presenta un breve ejemplo de aplicación destinado fundamentalmente a integrar los conocimientos que en forma independiente fueron expuestos en las anteriores secciones de este capítulo. No debe, por lo tanto, esperarse que este ejemplo contenga la totalidad de las situaciones que la práctica podría presentar.

a) General

En general, en la preparación de estados contables consolidados deben respetarse los requerimientos de exposición. Adicionalmente, cabe el estudio de ciertos problemas especiales, que serán analizados a continuación.

b) Accionistas minoritarios

Un tema de interés es el estudio de la medida en que un cambio en el ente al cual se refieren los estados consolidados puede afectar la comparabilidad de los estados contables sucesivos y la uniformidad en la aplicación de normas contables. El problema mereció en Estados Unidos suficiente atención como para ser tratado por la APB, que lo incluyó en su opinión 20 referida a cambios contables.

El párrafo 12 de dicha opinión define así a los cambios en el ente informante:

Hasta aquí se ha hecho referencia exclusiva al caso en que una empresa controla a todas las subsidiarias cuyos estados son consolidados. En la práctica, existen distintos tipos de situaciones de control. Una de ellas, es la que se presenta cuando una o más empresas son controladas por otra a su vez controlada por la cabeza del grupo, pudiendo, por supuesto, existir otras relaciones intermedias.

Recopilando lo ya explicado con anterioridad, debe recordarse que los intereses minoritarios sobre los patrimonios de subsidiarias consolidadas se registran en cuentas que:

a) aparecen exclusivamente en los balances consolidados;

b) presentan saldos que resultan de la suma algebraica de:

1) el valor patrimonial de sus acciones a la fecha de adquisición de la subsidiaria (más o menos la eventual incidencia de valuaciones especiales establecidas a los efectos de la compra);